Bei der Bestimmung der gemeinen Werte der Finanzmittel im Sinne des § 13b Absatz 4 Nr. 5 S. 1 Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz (ErbStG) können im Sonderbetriebsvermögen der Erblasserin ausgewiesene Gesellschafterdarlehensforderungen grundsätzlich nicht nach § 13b Absatz 9 S. 3 ErbStG mit der korrespondierenden Verbindlichkeit der Gesellschaft saldiert werden. Dies hat das Finanzgericht (FG) Münster entschieden.

Die Klägerin war eine GmbH & Co. KG, an der die Erblasserin beteiligt war. Für jeden Gesellschafter wurde neben dem Kommanditeinlagekonto auch ein Darlehenskonto geführt. In der Gesamthandsbilanz der Klägerin wurde auf diesem Darlehenskonto eine Verbindlichkeit gegenüber der Erblasserin und in der Sonderbilanz der Erblasserin korrespondierend dazu eine Forderung gegen die Klägerin ausgewiesen. Mit dem Tod der Erblasserin ging die Kommanditbeteiligung auf den Beigeladenen über.

Mit einem gesonderten Feststellungsbescheid im Sinne des § 13b Absatz 10 ErbStG stellte der Beklagte für Zwecke der Erbschaftsteuer unter anderem die Summe der gemeinen Werte der Finanzmittel (§ 13b Absatz 4 Nr. 5 S. 1 ErbStG) des Anteils der Erblasserin fest. Mit ihrer hiergegen erhobenen Klage begehrte die Klägerin die Herabsetzung dieser Feststellung um die Höhe der im Sonderbetriebsvermögen ausgewiesenen Forderung der Erblasserin. Forderungen eines Gesellschafters gegenüber der Gesellschaft seien mit der in gleicher Höhe bestehenden Verbindlichkeit der Gesellschaft zu verrechnen und könnten daher nicht in die Berechnung der Finanzmittel einfließen.

Das FG Münster hat die Klage abgewiesen. Zum erbschaftsteuerlich begünstigten Vermögen gehöre gemäß § 13b Absatz 1 Nr. 2 ErbStG inländisches Betriebsvermögen beim Erwerb einer Beteiligung an einer Gesellschaft im Sinne des § 15 Absatz 1 S. 1 Nr. 2 EStG. Zu dem von dieser Begünstigung ausgeschlossenen Verwaltungsvermögen gehöre gemäß § 13b Absatz 4 Nr. 5 ErbStG der gemeine Wert des nach Abzugs des gemeinen Werts der Schulden verbleibende Bestand an Zahlungsmitteln, Geschäftsguthaben, Geldforderungen und anderen Forderungen (Finanzmittel), soweit er 15 Prozent des anzusetzenden Werts des Betriebsvermögens der Gesellschaft übersteigt. Forderungen im Sonderbetriebsvermögen gehörten zu den Geldforderungen gehören.

Wenn zum begünstigungsfähigen Vermögen im Sinne des § 13b Absatz 1 Nr. 2 und 3 ErbStG mittelbar oder unmittelbar gehaltene Beteiligungen an Personengesellschaften gehören, seien nach § 13b Absatz 9 S. 1 ErbStG für Zwecke der Ermittlung des begünstigten Vermögens die gemeinen Werte der diesen Gesellschaften zuzurechnenden Vermögensgegenstände mit dem jeweiligen Anteil einzubeziehen, mit dem die mittelbare beziehungsweise unmittelbare Beteiligung besteht. Hierbei sind laut FG unter anderem die unmittelbar oder mittelbar gehaltenen Finanzmittel sowie die Schulden nach § 13b Absatz 9 Satz 2 ErbStG jeweils zusammenzufassen (Verbundvermögensaufstellung). Soweit sich in der Verbundvermögensaufstellung unter anderem Forderungen und Verbindlichkeiten im Verhältnis zu der übertragenen Gesellschaft gegenüberstehen, seien diese nicht anzusetzen (§ 13b Absatz 9 S. 3 ErbStG).

Eine solche Verbundvermögensaufstellung – die Voraussetzung einer Saldierung sei – sei bei Übertragung einer mitunternehmerischen Beteiligung jedoch nicht stets erforderlich, so das FG. Eine Verbundvermögensaufstellung samt Saldierung sei vielmehr nur dann vorzunehmen, wenn im begünstigungsfähigen Vermögen – im Streitfall also dem aus Gesamthandsvermögen und Sonderbetriebsvermögen bestehenden Mitunternehmeranteil – Beteiligungen an weiteren Gesellschaften enthalten seien. Dies folge aus der Gesetzesauslegung: Der Wortlaut des § 13b Absatz 9 S. 1 ErbStG differenziere zwischen dem "begünstigungsfähigen Vermögen" der zugewandten wirtschaftlichen Einheit und den in diesem begünstigungsfähigen Vermögen befindlichen Beteiligungen an weiteren Gesellschaften, erfordere sprachlich also das Vorliegen einer Beteiligung im erworbenen Betriebsvermögen. Anteiliges Gesamthandsvermögen und Sonderbetriebsvermögen stünden zueinander hingegen in keinem "Verbund". Nach der Gesetzessystematik könne eine Saldierung jedoch nicht ohne einen solchen Verbund vorgenommen werden. Auch entspreche es dem Sinn und Zweck der Norm, eine Saldierung von Forderungen im Sonderbetriebsvermögen mit korrespondierenden Verbindlichkeiten im Gesamthandsvermögen abzulehnen. Ferner lasse sich der im Rahmen der Gesetzgebung geäußerten Zielvorstellung entnehmen, dass ein Verbund (mindestens) eine zweistufige Gesellschaftsstruktur erfordere. Nach Auffassung des FG sind daher Sonderbetriebsvermögen – jedenfalls, wenn in diesen keine weitere Beteiligung gehalten werde – bei den Grundsätzen der Verbundvermögensaufstellung nicht mit einzubeziehen.

Das FG hat die Revision gegen sein Urteil zugelassen. Diese ist beim Bundesfinanzhof unter dem Aktenzeichen II R 21/25 anhängig.

Finanzgericht Münster, Urteil vom 25.02.2025, 3 K 99/23 F, nicht rechtskräftig